Sanayi devriminden bu yana küresel ekonomideki en önemli gelişme olarak görülen dijitalleşme, beraberinde ekonomik alanda da ciddi bir dönüşümü getirdi. Sanal ekonomi ya da dijital ekonomi ile birlikte klasik üretim faktörlerine (emek, sermaye, doğal kaynaklar, girişimcilik) yeni ve başat bir faktör olan “bilgi” de eklemlendi. Ayrıca dijital ekonomi ile birlikte üretim biçimi değişirken, sanayi toplumundan bilgi toplumuna geçiş yaşandı. Bu nedenle toplumda kabul gören birçok ilke ve uygulamanın yeniden yorumlanması zorunluluğu ortaya çıkmış durumda.
Dijital ekonomiyi, dijitalleşme sonucu değişen üretim faktörleri ve iş akış süreçleri sonucunda ortaya çıkan yeni üretim biçimi ve ekonomik sistem olarak tanımlamak mümkündür. Dijital ekonomi sonucu reel sektörde yaşanan bu değişim, söz konusu değişimi tamamlamak ve ivme kazandırmak üzere finansal sektörde de dijital varlık ve dijital para (kripto para) olgusunu gündeme getirmiştir.
Kripto Para ve Vergi Mevzuatı
Kripto paranın ekonomik sistem içinde etkisini hissettirerek önemli bir aktör olma potansiyeli göstermesiyle, bu olgunun mahiyeti ve mevzuat karşısındaki yeri tartışılmaya başlanmıştır. Kripto para ile birlikte ekonomide oluşan bu yeni durum karşısında geleneksel yöntemler yetersiz kalmıştır. Aynı şey vergilendirilme konusunda da söz konusu olmuştur. Zira geleneksel vergileme kuralları, kripto paraların vergilendirilmesine yeterli gelmemektedir. Bu nedenle kripto paraların kavranması ve vergilendirilmesine yönelik çok sayıda sorun ortaya çıkmıştır. Bu çerçevede, birçok ülke ve uluslararası kuruluşlar, kripto paraların vergilendirilmesine ilişkin çalışmalar başlatmıştır. Ancak bu çalışmalar henüz net bir sonuca ulaşmış değildir.
Avrupa Bankacılık Otoritesi’nin 2014’te yayımlamış olduğu rapora göre kripto para, “Bir merkez bankası veya kamu otoritesi tarafından ihraç edilmeyen, zorunlu olarak geleneksel para birimine bağlı olmayan, gerçek ve tüzel kişiler tarafından elektronik transfer ve saklanabilen dijital bir değer temsilidir” şeklinde tanımlanmıştır. Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası’nın 16.04.2021’de yayımladığı “Ödemelerde Kripto Varlıkların Kullanılmamasına Dair Yönetmelik” ile ilk kez hukuki bir metinde kripto varlıklar yer almıştır. Bu yönetmeliğe göre kripto varlıklar, “dağıtık defter teknolojisi veya benzer bir teknoloji ile sanal olarak oluşturulup dijital ağlar üzerinden dağıtımı yapılan, ancak itibari para, kaydi para, elektronik para, ödeme aracı, menkul kıymet veya diğer sermaye piyasası aracı olarak nitelendirilmeyen gayri maddi varlıklar” (madde 3) şeklinde tanımlanmıştır.
Kripto Paranın Mahiyeti
Kripto paranın birçok boyutu bulunduğu için mahiyeti konusunda görüş birliği bulunmamaktadır. Bu nedenle kripto paraların vergiye tabi olup olmayacağı, vergiye tabi ise hangi vergi/vergilere tabi olacağı konusu netlik kazanmamıştır. Ancak konuya ilişkin uluslararası ve ülkesel düzeyde bazı düzenlemeler yapılmıştır. 2015 Avrupa Adalet Divanı’nın “Kripto para alışverişi, katma değer vergisinden muaf tutulmalıdır.” kararı birçok AB ülkesine yol göstermiştir. Bu karar, kripto paranın satın alınması ve satılmasının, gelir vergisi veya diğer bazı vergilere tabi olması yönünde engelleyici değildir. Bu nedenle kripto paraların vergilendirilmesi hususu, AB ülkelerinde farklılık göstermektedir.
OECD’nin Ekim 2020’de yayınlamış olduğu “Sanal Paraların Vergilendirilmesi: Vergi Yaklaşımı ve Gelişen Vergi Politika Sorunlarına Bakış” raporunda, kripto paraların vergilendirilmesi için karşılaşılan önemli sorunlara değinilmektedir. Ülkelerin kripto paraların vergilendirilmesi konusunda karar alıcı durumundakilerin dikkate alabileceği hususlara dikkat çekilmekte, kripto paraların mevcut vergi kuralları kapsamında nasıl işlem göreceğini, hukuki altyapısı kurulmak suretiyle netleştirmenin faydalı olacağı belirtilmektedir. Yine aynı raporda, kripto paraların değişken ve yeniliğe açık yapısı değerlendirilerek, ilgili mevzuatın bu yenilikleri karşılar nitelikte, nispeten basit ve sade bir şekilde düzenlenmesinin önemli olduğu vurgulanmaktadır. OECD raporunda dikkat çekilen bir diğer husus ise özellikle parasını değerlendirmek isteyen küçük yatırımcıların vergiye uyumunun artırılması amacıyla küçük vergi istisnalarının getirilebileceği, küçük miktardaki işlemlerin değer artış kazancı dışında tutulabileceği yönündedir.
Kripto Paranın Kabulü
Kripto paraların vergilendirilmesi konusundaki temel sorun, bu işlemlerin vergilendirilirken bir varlık olarak mı, yoksa bir para birimi mi olarak kabul edileceği konusundaki belirsizliktir. Diğer bir ifadeyle kripto paraların, emtia olarak mı, para olarak mı, elektronik evrak/varlık olarak mı yoksa başka bir varlık olarak mı kabul edilecekleri konusunda bir konsensüs sağlanamamıştır.
ABD, Almanya, İngiltere, İspanya, İtalya, İsrail ve Japonya’da kripto paralar sermaye kazancı vergisi kapsamına alınmıştır. Sermaye kazancı vergisi, sermaye kazançlarına veya bir bireyin varlıkların satışından elde ettiği karlara uygulanan bir vergidir. Vergi, varlık nakite dönüştürüldüğünde uygulanır; hala bir yatırımcının elindeyken uygulanmaz. Bu ülkelerde kripto paralar KDV kapsamına alınmamıştır. Hindistan ise kripto paraların alım-satımı mal ve hizmet vergisi ile sermaye kazanç vergisi kapsamına almıştır. Bu ülkede de kripto para KDV kapsamına alınmamıştır.
Türkiye’de Tartışmalar Sürüyor
Türkiye’de kripto paraların mahiyeti ve vergilendirilmesi hususunda tartışmalar devam etmektedir. Öncelikle kripto paraların mahiyetinin ne olduğu konusunda üç ayrı görüş bulunmaktadır. Söz konusu görüşler şunlardır:
- Kripto paralar bir ödeme aracı olan para birimidir.
- Kripto paralar bir emtiadır.
- Kripto paralar bir gayri maddi haktır.
Kanaatimizce kripto paralar gayri maddi hak niteliğindedir. O nedenle kripto paranın, kanunda belirtilen şartların oluşması halinde gelir vergisine tabi tutulması gerekmektedir. Gelir Vergisi açısından gayri maddi haklar değerlendirilirken, bu hakların hangi gelir unsuru kapsamında elde edildiği konusu da önem arz etmektedir. Bu kapsamda gayri maddi hakkın ticari işletme bünyesinde ya da şahsi olarak elde edilmesi ayrımının dikkate alınması gerekir. Bununla birlikte Türkiye’de kripto paralar hususunda yaşanan karmaşıklığa son verilmesi için ivedilikle konuya ilişkin vergisel düzenlemenin yapılması gerekmektedir. Yapılacak düzenlemede dünyadaki gelişmeler de dikkate alınarak kripto paraların gayri maddi hak (elektronik varlık) olarak tanımlanması ve elde edilen gelirin “Değer Artış Kazancı” üzerinden yapılmasının en uygun model olacağı kanaatini taşımaktayız. Verginin beyan yoluyla ödenmesi ya da tevkifat (stopaj) suretiyle tahsili konusunda gelir idaresinden görüş alınması gerektiği yönündeki görüşümüzle birlikte, mevcut şartlarda stopaj usulünün daha etkin olacağı görülmektedir.
Uyum Süreci
Gelir Vergisi Kanunu’na (GVK) göre gayri maddi hakkın ticari işletme bünyesinde elde edilmesi ticari kazanç olarak kabul edilmektedir. Ancak kişinin özel tasarrufu kapsamında gerçekleşmesi halinde, değer artışı kazancı olarak kabulü ve vergilendirilmesi gerekir. GVK’ya göre değer artışı kazancı kapsamında elde edilen gelirin 19 bin Türk lirası, 2021 yılı için gelir vergisinden müstesnadır. Küçük yatırımcıları korumak, vergiye uyumu arttırmak ve kripto piyasalara güvenle yatırım yapılmasını sağlamak amacı kripto varlıklar için bu istisnanın uygulanmasının faydalı olacağı kanaatindeyiz. Mesela Almanya, bir yıldan daha kısa süreli 600 avroya kadar olan bu kazancı, vergi dışında tutmuştur.
Kripto Varlık Şirketleri SPK Kapsamına Alınmalı
Kripto varlıkların emtia olarak kabulü halinde ise faaliyetin devamlı olması halinde ticari kazanç, devamlılık arz etmemesi halinde ise arızi ticari kazanç; yani diğer kazanç ve irat olarak kabul edilmesi gerekir. Diğer bir ifadeyle, faaliyette devamlılık unsuru yer alıyorsa ticari kazanç, devamlılık unsuru yer almıyorsa arızi ticari kazanç olarak kabul edilecektir. Arızi kazanç olarak kabul edilmesi halinde kazancın 43 bin TL’lik kısmı 2021 yılı için istisna olarak dikkate alınacak, yani vergiye tabi tutulmayacaktır. Bu tutarı aşması durumunda ise aşan kısım gelir vergisine tabi olacaktır. Buna karşın devamlılık arz ettiği için ticari kazanç olarak kabulü halinde kazancın tümü gelir vergisine tabi olacaktır. Ayrıca kripto para platformlarında faaliyet gösteren aracı kişi ve/veya firmaların elde ettikleri kazançları da ticari kazanç olarak değerlendirmek gerekmektedir. Kripto paraları “transfer edilebilen sanal para” olarak tanımlayan ABD Gelirler İdaresi, kripto paraların alım ve satımı arasındaki farkı, mal alım satım karı şeklinde yorumlamıştır.
Kripto paranın para birimi olarak kabul edilmesi durumunda cari mevzuata göre herhangi bir vergilemeye tabi tutulmayacaktır. Bu durumda alım-satımının, kambiyo vergisi yönünde tartışılması icap etmektedir.
Kripto varlık şirketlerinin ise doğal olarak kurum kazancı kapsamında vergilendirilmesi gerekmektedir. Bu nedenle yapılacak düzenleme ile kripto varlık şirketlerinin SPK kapsamına alınması ve asgari sermaye şartının getirilmesi, yatırımcıların korunması ve kamu düzeni açısından kaçınılmazdır.
KDV yönünde kripto para hususu ele alındığında, yine bu paranın mahiyeti esasına dayalı bir vergileme ortaya çıkacaktır. Gayri maddi hakların KDV karşısındaki durumu, söz konusu kazancın hangi gelir unsuruna girdiği yönüyle ele alınmasını gerektirir. Mesela gayri maddi hak ticari kazanç kapsamına giriyorsa KDV’ye tabi olacaktır. Ancak arızi ticari kazanç kapsamına giriyorsa KDV’ye tabi olmayacaktır. Bununla birlikte Avrupa Adalet Divanı’nın “Kripto para alışverişi, katma değer vergisinden muaf tutulmalıdır.” şeklindeki kararı göz önüne alınarak, kripto paranın KDV’ye tabi tutulmaması uygun olacaktır. Zira bu kararın birçok AB ülkesi tarafından uygulandığı hususu dikkate alındığında, vergi mevzuatında bu yönde bir düzenlemenin yapılması AB ile vergi uyumu yönünden de gereklidir.
